T.D. 9835, 7/19/2018; Reg. § 1.401(k)-1, Reg. § 1.401(k)-6, Reg. § 1.401(m)-1, Reg. § 1.401(m)-5
IRS hat endgültige Regelungen herausgegeben, die ohne wesentliche Änderungen die im Januar 2017 vorgeschlagenen Reliance-Regelungen übernehmen und vorsehen, dass Arbeitgeberbeiträge zu einem 401(k)-Plan als qualifizierte Matching-Beiträge (QMACs) oder qualifizierte nicht wählbare Beiträge (QNECs) behandelt werden, wenn sie die geltenden Anforderungen an die Unverfallbarkeit und die Verteilung erfüllen, wenn sie den Konten der Teilnehmer zugeordnet werden. Diese Beiträge müssen nicht mehr die Anforderungen an die Unverfallbarkeit und Verteilung erfüllen, wenn sie in den Plan eingebracht werden.
Hintergrund. Um als qualifizierter Cash- oder Deferred-Arrangement-Plan (CODA) zu gelten, muss ein Plan mehrere Anforderungen erfüllen, einschließlich bestimmter Anforderungen in Bezug auf Ausschüttungen, Unverfallbarkeit und Nichtdiskriminierung. Arbeitgeberbeiträge, die für die Anwendung der Nichtdiskriminierungsanforderungen berücksichtigt werden, können zusätzlich zu den Beiträgen, die gemäß der Wahl des Arbeitnehmers geleistet werden, ergänzende Beiträge, die die Ausschüttungs- und Unverfallbarkeitsanforderungen von Code Sec. 401(k)(2)(B) und Code Sec. 401(k)(2)(C) erfüllen, sowie QNECs umfassen. Ein QNEC ist ein Arbeitgeberbeitrag, bei dem es sich nicht um einen ergänzenden Beitrag handelt und bei dem die Ausschüttungs- und Unverfallbarkeitsvoraussetzungen von Code Sec. 401(k)(2)(B) und Code Sec. 401(k)(2)(C) erfüllt sind. (Code Sec. 401(m)(4)(C))
Spezielle Nichtdiskriminierungsregeln verlangen, dass ein 401(k)-Plan den „Actual Deferral Percentage“ (ADP)-Test erfüllt, so dass hoch bezahlte Angestellte (HCEs) nicht einen unverhältnismäßig höheren Anteil ihres Gehalts aufschieben können. (Code Sec. 401(k)(3)(A)) Ähnliche Anforderungen – der ACP-Test (Actual Contribution Percentage) – gelten für die Begrenzung von Arbeitgeber- oder Arbeitnehmerbeiträgen, die im Namen von HCEs geleistet werden. (Code Sec. 401(m)(2))
Bei der Anwendung der ADP- und ACP-Tests können Arbeitgeber unter den in den Vorschriften beschriebenen Bedingungen bestimmte QMACs und QNECs berücksichtigen, die der Arbeitgeber im Namen des Arbeitnehmers leistet.
Unter dem früheren Reg. § 1.401(k)-6 (vor der Änderung durch die neuen endgültigen Bestimmungen) waren QMACs und QNECs gleichwertige Beiträge und Arbeitgeberbeiträge (mit Ausnahme von Wahlbeiträgen oder gleichwertigen Beiträgen), die die Anforderungen an die Unverfallbarkeit gemäß Reg. § 1.401(k)-1(c) und die Ausschüttungsanforderungen von Reg. § 1.401(k)-1(d) erfüllen, „wenn sie in den Plan eingebracht werden“. In ähnlicher Weise wurde vor Reg. § 1.401(m)-5 unabhängige Definitionen von QMACs und QNECs, wie z. B. Matching Contributions und Arbeitgeberbeiträge (andere als Wahl- oder Matching Contributions), die die Unverfallbarkeits- und Ausschüttungsvoraussetzungen von Reg. § 1.401(k)-1(c) und Reg. § 1.401(k)-1(d) „zu dem Zeitpunkt, zu dem der Beitrag geleistet wird.“
Grund für die Änderung. Vor 2017 erhielt der IRS Kommentare zu den Definitionen von QMACs und QNECs unter Reg. § 1.401(k)-6 und Reg. § 1.401(m)-5 eingegangen, in denen behauptet wurde, dass Arbeitgeberbeiträge als QMACs und QNECs gelten sollten, solange sie zum Zeitpunkt ihrer Zuweisung zu den Konten der Teilnehmer und nicht zum Zeitpunkt ihrer ersten Einzahlung in den Plan die geltenden Anforderungen an die Unverfallbarkeit und die Verteilung erfüllen.
Kommentatoren wiesen darauf hin, dass die Auslegung der gesetzlichen Vorschriften, wonach die geltenden Unverfallbarkeits- und Ausschüttungsvoraussetzungen zu dem Zeitpunkt erfüllt sein müssen, zu dem die Beträge erstmals in den Plan eingebracht werden, Plansponsoren mit Plänen, die die Verwendung von Beträgen auf Planverfallskonten zum Ausgleich künftiger Arbeitgeberbeiträge im Rahmen des Plans zulassen, daran hindern würde, diese Beträge zur Finanzierung von QMACs und QNECs zu verwenden. Dies liegt daran, dass die Beträge den Verfallskonten erst dann zugewiesen worden wären, wenn ein Teilnehmer einen Verfall von Leistungen erlitten hätte, und daher im Allgemeinen einem Unverfallbarkeitsplan unterlegen hätten, als sie erstmals in den Plan eingebracht wurden.
Kommentatoren baten darum, dass die QMAC- und QNEC-Anforderungen nicht so ausgelegt werden, dass sie die Verwendung von Planverfall zur Finanzierung von QMACs und QNECs verhindern, und drängten darauf, dass die Unverfallbarkeits- und Ausschüttungsanforderungen gelten, wenn QMACs und QNECs den Konten der Teilnehmer zugewiesen werden und nicht, wenn die Beiträge erstmals in den Plan eingebracht werden.
Die 2017 vorgeschlagenen Regelungen spiegeln die vorgeschlagene Änderung wider. Im Januar 2017 veröffentlichte der IRS einen Regelungsvorschlag zur Änderung von Reg. § 1.401(k)-6 dahingehend geändert werden, dass Beträge, die zur Finanzierung von QMACs und QNECs verwendet werden, unverfallbar sein müssen und den Ausschüttungsbeschränkungen gemäß Reg. § 1.401(k)-1(c) und Reg. § 1.401(k)-1(d) unverfallbar sein und Ausschüttungsbeschränkungen unterliegen, wenn sie den Konten der Teilnehmer zugewiesen werden, und nicht erst, wenn sie in den Plan eingebracht werden. Infolgedessen könnten nach den vorgeschlagenen Regelungen, die Steuerzahler auf Zeiträume vor ihrer endgültigen Verabschiedung anwenden könnten, Verfallserlöse zur Finanzierung von QMACs und QNECs verwendet werden.
Regelungen jetzt endgültig. Die endgültigen Verordnungen übernehmen die geänderten Definitionen von QMACs und QNECs aus den 2017 vorgeschlagenen Verordnungen und sehen vor, dass Arbeitgeberbeiträge zu einem Plan QMACs oder QNECs sind, wenn sie zum Zeitpunkt ihrer Zuweisung zu den Konten der Teilnehmer die geltenden Anforderungen an die Unverfallbarkeit und die Verteilungsbeschränkungen erfüllen. (Reg. § 1.401(k)-6, Reg. § 1.401(m)-5) Dementsprechend können verwirkte frühere Beiträge zur Finanzierung von QMACs und QNECs verwendet werden.
Während an den vorgeschlagenen Bestimmungen keine wesentlichen Änderungen vorgenommen wurden, hat der IRS in den endgültigen Bestimmungen eine Änderung vorgenommen, um den Verweis auf „Ausschüttungsanforderungen“ in den bestehenden Definitionen von QMACs und QNECs und Reg. § 1.401(k)-6 und Reg. § 1.401(m)-5 in „Ausschüttungsbeschränkungen“, in Übereinstimmung mit der Überschrift von Reg. § 1.401(k)-1(d).
Wirkungsdatum. Die endgültigen Bestimmungen treten am 20. Juli 2018 in Kraft und gelten für Planjahre, die an oder nach diesem Datum beginnen. (Reg. § 1.401(k)-1(g)(5)) Steuerpflichtige können die endgültigen Regelungen jedoch auf frühere Zeiträume anwenden. (T.D. 9835)