T.D. 9835, 7/19/2018; Reg. § 1.401(k)-1, Reg. § 1.401(k)-6, Reg. § 1.401(m)-1, Reg. § 1.401(m)-5
El IRS ha emitido regs definitivos que adoptan sin cambios sustantivos los regs de dependencia propuestos emitidos en enero de 2017 y establecen que las contribuciones del empleador a un plan 401(k) se tratan como contribuciones de contrapartida calificadas (QMAC) o contribuciones no electivas calificadas (QNEC) si satisfacen los requisitos aplicables de no caducidad y distribución cuando se asignan a las cuentas de los participantes. Estas aportaciones ya no tienen que cumplir los requisitos de inembargabilidad y distribución cuando se aportan al plan.
Antecedentes. Para ser considerado un acuerdo cualificado de efectivo o diferido (CODA), un plan debe cumplir varios requisitos, entre ellos algunos relacionados con las distribuciones, la no caducidad y la no discriminación. Las contribuciones del empleador que se tienen en cuenta para aplicar los requisitos de no discriminación pueden incluir, además de las contribuciones realizadas de acuerdo con la elección del empleado, las contribuciones de contrapartida que cumplen los requisitos de distribución y no confiscación de la Sección 401(k)(2)(B) y la Sección 401(k)(2)(C) del Código, y las QNEC. Una QNEC es una contribución del empleador, que no es una contribución de contrapartida, con respecto a la cual se cumplen los requisitos de distribución e inembargabilidad de la Sección 401(k)(2)(B) y la Sección 401(k)(2)(C) del Código. (Code Sec. 401(m)(4)(C))
Las normas especiales de no discriminación exigen que un plan 401(k) satisfaga la prueba del «porcentaje real de aplazamiento» (ADP), por lo que los empleados altamente remunerados (HCE) no pueden optar por aplazar una cantidad desproporcionadamente mayor de su salario. (Código Sec. 401(k)(3)(A)) Se aplican requisitos similares -la prueba del porcentaje de contribución real (ACP)- para limitar las contribuciones del empleador o del empleado en nombre de los HCE. (Code Sec. 401(m)(2))
Al aplicar las pruebas de PCA y PCA, los empleadores pueden, en las condiciones delineadas en las reglamentaciones, tener en cuenta ciertos QMAC y QNEC realizados en nombre del empleado por el empleador.
En virtud de la Reg. § 1.401(k)-6 (antes de su modificación por las nuevas normas finales), los QMAC y los QNEC eran contribuciones de contrapartida y contribuciones del empleador (distintas de las contribuciones electivas o de contrapartida) que cumplían los requisitos de no caducidad de la Reg. § 1.401(k)-1(c) y los requisitos de distribución del Reg. § 1.401(k)-1(d), «cuando se aportan al plan». Del mismo modo, el anterior Reg. § 1.401(m)-5, incluía definiciones independientes de los QMAC y los QNEC, como contribuciones de contrapartida y contribuciones del empleador (distintas de las contribuciones electivas o de contrapartida) que satisfacen los requisitos de inembargabilidad y distribución del Reg. § 1.401(k)-1(c) y Reg. § 1.401(k)-1(d) «en el momento en que se realiza la aportación».
Motivo del cambio. Antes de 2017, el IRS recibió comentarios con respecto a las definiciones de QMACs y QNECs bajo la Reg. § 1.401(k)-6 y Reg. § 1.401(m)-5 afirmando que las contribuciones del empleador deben calificar como QMACs y QNECs siempre que satisfagan los requisitos aplicables de no confiscabilidad y distribución en el momento en que se asignan a las cuentas de los participantes, en lugar de cuando se aportan por primera vez al plan.
Los comentaristas señalaron que interpretar las normas legales para exigir el cumplimiento de los requisitos aplicables de inembargabilidad y distribución en el momento en que los importes se aportan por primera vez al plan impediría a los patrocinadores del plan con planes que permiten el uso de los importes en las cuentas de confiscación del plan para compensar futuras contribuciones del empleador en virtud del plan, aplicar dichos importes para financiar los QMAC y los QNEC. Esto se debe a que los importes se habrían asignado a las cuentas de confiscación sólo después de que un participante incurriera en una confiscación de beneficios y, por lo tanto, generalmente habrían estado sujetos a un calendario de adquisición de derechos cuando se aportaron por primera vez al plan.
Los comentaristas pidieron que los requisitos de QMAC y QNEC no se interpretaran para impedir el uso de las confiscaciones del plan para financiar los QMAC y QNEC, e instaron a que los requisitos de inembargabilidad y distribución se apliquen cuando los QMAC y QNEC se asignen a las cuentas de los participantes y no cuando las contribuciones se realicen por primera vez al plan.
Las reglamentaciones propuestas de 2017 reflejaron el cambio sugerido. En enero de 2017, el IRS emitió regs propuestas que modificaban la Reg. § 1.401(k)-6 para establecer que los importes utilizados para financiar los QMAC y los QNEC deben ser inembargables y estar sujetos a las limitaciones de distribución de acuerdo con la Reg. § 1.401(k)-1(c) y Reg. § 1.401(k)-1(d) cuando se asignen a las cuentas de los partícipes, y no cuando se aporten por primera vez al plan. Como resultado, bajo las regulaciones propuestas, que los contribuyentes podrían aplicar a los períodos anteriores a su adopción como final, los decomisos podrían ser permitidos para ser utilizados para financiar QMACs y QNECs.
Regs ahora final. Las regulaciones finales adoptan las definiciones modificadas de QMACs y QNECs de las regulaciones propuestas de 2017 para establecer que las contribuciones del empleador a un plan son QMACs o QNECs si satisfacen los requisitos de inembargabilidad aplicables y las limitaciones de distribución en el momento en que se asignan a las cuentas de los participantes. (Reg. § 1.401(k)-6, Reg. § 1.401(m)-5) En consecuencia, las confiscaciones de contribuciones anteriores pueden utilizarse para financiar QMACs y QNECs.
Si bien no se realizaron cambios sustanciales en las reglamentaciones propuestas, el IRS realizó una enmienda en las reglamentaciones finales para cambiar la referencia a los «requisitos de distribución» en las definiciones existentes de QMACs y QNECs y Reg. § 1.401(k)-6 y Reg. § 1.401(m)-5 por «limitaciones de distribución», en consonancia con el título del Reg. § 1.401(k)-1(d).
Fecha de entrada en vigor. Los regs finales son efectivos el 20 de julio de 2018, y se aplican a los años del plan que comienzan en o después de esa fecha. (Reg. § 1.401(k)-1(g)(5)) Sin embargo, los contribuyentes pueden aplicar los regs finales a períodos anteriores. (T.D. 9835)